Компания обнаружила переплату по налогам. Как добиться зачета, если налоговая ссылается на пропуск срока

1280
- В чем разница между оспариванием отказа налоговой и требованием о возврате излишне уплаченных платежей - Почему суды не всегда связывают перерыв срока исковой давности с подписанием акта сверки расчетов - На какие случаи распространяется 3-летний срок на возврат излишне уплаченных платежей
Компания обнаружила переплату по налогам. Как добиться зачета, если налоговая ссылается на пропуск срока Валерий Александрович Белов,
юрист АНО «Юридический научно-исследовательский центр», преподаватель Московского финансово-юридического университета (МФЮА)

В практике многих компаний-налогоплательщиков встречаются ситуации переплаты налоговых платежей. Это может случиться, например, из-за ошибки в платежке или подачи уточненной декларации с уменьшенной суммой налога к уплате. Налоговое законодательство предусматривает возможность зачесть или вернуть такие суммы. Установлено, что налогоплательщик может подать аявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога в течение 3 лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах (п. 7 ст. 78 НК РФ). Такое заявление необходимо направить в налоговый орган. Однако на практике налогоплательщик не всегда узнает о переплате сразу. Иногда проходит значительное время между фактом переплаты и моментом, когда компания узнала об этом. Есть риск пропустить 3-летний срок. Тогда остается только судебный порядок, но тут придется доказать, что о факте переплаты компания раньше не знала.

Налогоплательщику лучше не оспаривать решение налоговой, а требовать зачета в исковом производстве

Трехлетний срок для обращения в налоговый орган начинает исчисляться с момента излишне уплаченного налога. Однако на практике налогоплательщик не всегда в состоянии самостоятельно выявить переплату по налоговым платежам в момент их уплаты. Чаще всего это происходит в период реорганизации юридического лица, ликвидации филиала или обособленного подразделения, а также в тех случаях, когда в силу закона изменяются администраторы кодов бюджетной классификации (далее — КБК) (приказ Минфина России от 01.07.2013 № 65н), в связи с чем прежний и новый администраторы КБК не в состоянии на протяжении продолжительного времени выявить переплату и осуществить возврат излишне уплаченного налога.

Налоговые органы интерпретируют срок, установленный п. 7 ст. 78 НК РФ, как императивное условие, пропуск которого является основанием для вынесения решения об отказе в зачете или возврате излишне уплаченных налоговых платежей. При этом налоговый орган не учитывает, что налогоплательщик мог узнать о факте наличия переплаты уже за пределами установленного 3-летнего срока, например, из подписанного акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафа (форма КНД 1160070) (приказ ФНС России от 20.08.2007 № ММ-3-25/494@). Таким образом, игнорирование налоговым органом фактических обстоятельств, свидетельствующих о том, что налогоплательщик мог узнать об образовании сальдо в его пользу со стороны налогового органа уже за пределами установленного законом срока, влечет возникновение судебных споров. Суть указанных споров сводится к публичному судопроизводству, в рамках которого обжалуется решение налогового органа, либо к исковому производству, по которому рассматривается требование о возврате излишне уплаченных налоговых платежей. Учитывая, что первый вариант поведения ограничен более жесткими временными рамками (п. 4 ст. 198 АПК РФ), налогоплательщики зачастую используют исковой порядок защиты своих интересов.

Конституционный суд РФ сформировал свою позицию в отношении процессуального порядка возврата «бюджетных» денежных средств налогоплательщику. Он указал, что письменное заявление налогоплательщика о возврате излишне уплаченного налога на прибыль является безусловным основанием для его удовлетворения в случае, если такое заявление подано в административном порядке в налоговый орган в течение 3 лет со дня уплаты налога в соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ. Эта норма не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства. В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ) (определение от 21.06.2001 № 173-О).

Казалось бы, КС РФ установил жесткое правило, согласно которому разграничен порядок удовлетворения требований налогоплательщика по возврату излишне уплаченных налоговых платежей — административный порядок (путем подачи заявления непосредственно в налоговый орган) и судебный порядок (путем обращения с заявлением в суд).

Однако, несмотря на указанную дифференциацию, у судов существует двойственное понимание возможности удовлетворения требований налогоплательщика в отношении возврата излишне уплаченных налоговых платежей за пределами 3-летнего срока, установленного п. 7 ст. 78 НК РФ.

Позиция № 1: о факте переплаты налогоплательщик должен узнать из акта сверки расчетов с налоговым органом

Существуют судебные акты, свидетельствующие о том, что о факте возникновения переплаты налогоплательщик может узнать из акта сверки расчетов, подписанного между налогоплательщиком и налоговым органом.

Например, в судебной практике можно встретить такой вывод: срок исковой давности начинается с момента, когда налогоплательщик получил акт взаимной сверки расчетов, подтверждающий наличие у него сумм переплаты. Именно с этого момента исчисляется 3-летний срок на обращение в суд за защитой своего нарушенного права (постановление Президиума ВАС РФ от 13.04.2010 по делу № А55-3784/2009).

Также некоторые суды конкретизируют, что для реализации налогоплательщиком положений, определяющих возврат или зачет денежных сумм, уплаченных последними в бюджет, установлен механизм проведения совместной сверки расчетов. По ее результатам оформляется акт, форма которого утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 3 ст. 78 НК РФ) (определение ВАС РФ от 21.03.2007 по делу № А57-11556/05–15; постановления ФАС Центрального округа от 29.03.2012 по делу № А23-1248/2011, Московского округа от 22.04.2014 по делу А40-135911/12-78-366, от 20.05.2014 по делу № А40-132024/13-99-432).

Такая позиция является весьма обоснованной и корреспондируется с п. 3 ст. 78 НК РФ, который вменяет налоговому органу обязанность по выявлению фактов излишней уплаты налоговых платежей со стороны налогоплательщиков и уведомлению последних о таковой (этот порядок корреспондируется с приказом ФНС России от 25.12.2008 № ММ-3-1/683@). Однако, несмотря на императивно возложенную обязанность, налоговые органы зачастую уклоняются от ее выполнения, что влечет ущемление прав налогоплательщика. В связи с чем полагаем, что ненадлежащее исполнение лицом своих обязательств не может являться основанием для лишения другого лица права на реализацию им собственного интереса. Этот вывод следует из всей концепции развития общественных отношений, а также презюмируется из принципа добросовестности участников общественных отношений.

Позиция № 2: подписание налоговым органом акта сверки расчетов с переплатой не является признанием долга

Сторонники данной позиции указывают, что акты сверки расчетов или иные документы, подписанные между налогоплательщиком и налоговым органом, не свидетельствуют о том, что налогоплательщик узнал о наличии переплаты или о том, что налоговый орган признал образовавшееся сальдо в пользу налогоплательщика. Так, в одном из дел суд указал, что по результатам совместной сверки расчетов у общества была переплата по налогам. Суды установили, что переплата по спорным налогам и пеням возникла у общества за пределами 3 лет, предшествующих обращению с заявлением о возврате излишне уплаченных сумм налога (пеней) в арбитражный суд. Доказательств обратного общество не представило. Суды пришли к выводу о пропуске срока для возврата переплаты по налогам (пени) в судебном порядке, что является правомерным и не противоречит имеющимся в деле доказательствам (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.09.2011 по делу № А29-9777/2010; определением ВАС РФ от 17.02.2012 № ВАС-378/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

По данным делам основным доводом налоговой инспекции является то, что налогоплательщик в рамках ст. ст. 45, 52 НК РФ самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, а также самостоятельно исполняет обязанность по уплате налога. Суды в свою очередь указывают, что факт подписания налоговым органом совместного акта сверки расчетов, свидетельствующего об образовании переплаты, не является признанием долга по смыслу ст. 203 ГК РФ, что, соответственно, не может прерывать срок исковой давности (постановление ФАС Московского округа от 31.07.2014 по делу № А40-168732/13).

Процедура подписания акта сверки расчетов похожа на признание долга и должна прерывать срок исковой давности

Довольно интересно выглядит сам технический процесс подписания акта совместной сверки расчетов, который подтверждает аргументированность первой позиции. Процесс подписания акта сверки расчетов между налогоплательщиком и налоговым органом заключается в составлении акта сверки расчетов налоговым органом, который отправляется в адрес налогоплательщика, далее налогоплательщик подписывает такой акт сверки расчетов с разногласиями или без таковых. Иными словами, посредством составления акта сверки расчетов выявляется переплата (недоплата) налоговых платежей соответствующим налоговым органом. Такого рода порядок корреспондируется с положениями, изложенными в ст. 203 ГК РФ, которые влекут перерыв срока для удовлетворения требований заинтересованного лица.

Основная проблематика заключается в том, что налоговое законодательство регулирует публичную сферу общественных отношений, в то время как гражданское — преимущественно частные правоотношения. По-видимому, суды, придерживающиеся второй позиции, основывают свои выводы на том, что налоговое законодательство не знает такого понятия, как «срок исковой давности», а, следовательно, положения, содержащиеся в гл. 12 ГК РФ, не могут применяться к исследуемым правоотношениям. Однако совокупный анализ позиции Конституционного суда РФ и п. 1. ст. 11 НК РФ позволяет сделать вывод, что указанные положения не противоречат, а лишь дополняют упущения налогового законодательства.

Таким образом, в настоящее время существует неоднозначная судебная практика по вопросу определения момента, с которого налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, что в свою очередь осложняет процесс возврата ошибочно перечисленных денежных средств.

Для минимизации рисков невозврата излишне уплаченных налоговых платежей как в административном порядке, так и через суд, рекомендуем налогоплательщикам быть крайне бдительными при уплате налоговых платежей. В противном случае может возникнуть ситуация, хорошо описанная в русской поговорке «У попа сдачи не бывает». Кроме того, в случаях, когда административный порядок увенчался неудачей или простым умолчанием со стороны административного органа, не стоит откладывать в долгий ящик процедуру обжалования действий налоговой инспекции в административном и судебном порядках.

Компания обнаружила переплату по налогам. Как добиться зачета, если налоговая ссылается на пропуск срока Александр Витальевич Разгильдеев, 
Исследовательского центра частного права им. С. С. Алексеева при Президенте Российской Федерации

Трехлетний срок на возврат переплаты относится только к ошибкам самого налогоплательщика

Затронутая в статье проблема о строгости формулировки ст. 78 НК РФ, ограничивающей возможность обращения налогоплательщика с заявлением в налоговый орган по поводу возврата (зачета) излишне уплаченных налогов 3-летним сроком, исчисляемым с даты его уплаты в бюджет, была отчасти нивелирована сформулированными Президиумом ВАС РФ правовыми позициями по вопросу о том, в каком случае налог следует считать излишне взысканным, а в каких — излишне уплаченным в бюджет.

В постановлениях Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 № 16551/11 и от 11.06.2013 № 17231/12 указано, что налог, который был уплачен налогоплательщиком путем самостоятельного направления в банк платежного поручения, но во исполнение решений или требований налогового органа, является излишне взысканным. Его возврат из бюджета происходит по правилам ст. 79 НК РФ, которая предусматривает, что 3-летний срок возврата исчисляется с того момента, когда вступило в силу решение суда о признании решения (требования) налогового органа незаконным. Такой вывод будет верным и в случае, когда переплата, созданная в бюджете самим налогоплательщиком, была принудительно зачтена инспекцией в счет якобы имевшейся недоимки.

Следовательно, установленный ст. 78 НК РФ срок на возврат излишне уплаченного налога применяется лишь к случаям, когда налогоплательщик сам допустил ошибку при подаче первоначальной налоговой декларации, а не в тех ситуациях, когда перечисление налога в бюджет было вызвано необоснованными претензиями налоговой инспекции.

Для случаев совершения налогоплательщиками собственных ошибок, приводящих к переплате налогов в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 № 12882/08 была сформулирована следующая позиция: Налоговый кодекс РФ не препятствует налогоплательщику в случае пропуска срока на подачу такого заявления в налоговый орган обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога в порядке арбитражного судопроизводства в течение 3 лет со дня, когда он узнал или должен был узнать об этом факте. Однако вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности:

— установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога;

— наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода;

— другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

Иными словами, требуя возврата переплаты в судебном порядке, необходимо доказать, в чем состояла затруднительность выявления ошибки еще при первоначальной подаче налоговой декларации.



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Академия юриста компании


Самое выгодное предложение

Смотрите полезные юридические видеолекции

Смотреть видеолекции

Cтать постоян­ным читателем журнала!

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка




© Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2016

Журнал «Арбитражная практика для юристов» –
о том, как выиграть спор в арбитражном суде

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Арбитражная практика для юристов».


  • Мы в соцсетях

Входите! Открыто!
Все материалы сайта доступны зарегистрированным пользователям. Регистрация займет 1 минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль